Тзр по израсходованным материалам. IV. Транспортно-заготовительные расходы (ТЗР). Понятие транспортно - заготовительных расходов

В 12 номере нашего журнала, в статье , мы рассказали о том, как правильно отразить в договоре условия поставки товаров, обратив внимание на тот факт, что момент перехода права собственности следует отличать от условий поставки. Это важно как для продавца, так и для покупателя. В данной статье речь пойдет об отражении расходов по доставке товара в учете покупателя (как в бухгалтерском, так и в налоговом). Причем обо всех расходах, связанных с доставкой товара, другими словами – транспортно-заготовительных расходах (ТЗР).

Отражение в учете транспортных расходов в зависимости от условий договора

Рассмотрим теперь, как в бухгалтерском и налоговом учете отражаются транспортные расходы в зависимости от условий договора, заключенного между продавцом и покупателем.

1. Стоимость доставки включена в цену товара

Условия договора. Право собственности на товар переходит после его доставки на склад покупателя. Доставка товара на склад покупателя входит в обязанности поставщика. Транспортные расходы включены в цену товара.

В данном случае для любого покупателя (не важно, является он торговой организацией, закупающей товар, или промышленным предприятием, приобретающим сырье и материалы) транспортные расходы войдут в цену товара, даже если их сумма выделена в расчетных документах.

Пример 1.
ООО «Альфа» (продавец) осуществляет поставку товара ООО «Гамма» (покупатель) на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС 18% – 18 000 руб.). Стоимость доставки – 59 000 руб. (в том числе НДС 18% – 9 000 руб.). Транспортные расходы включены в цену товара.
Таким образом, стоимость поставки составила 177 000 руб. (в том числе НДС – 27 000 руб.).

Что касается налогового учета, то транспортные расходы войдут в цену товара и не будут отдельно формировать прямых расходов по доставке товара, указанных в ст. 320 НК РФ.

2. Стоимость доставки установлена сверх цены товара

Условия договора. Право собственности на товар переходит в момент его отгрузки со склада поставщика. Поставщик обязан доставить товар на склад покупателя, а покупатель – оплатить стоимость товара и доставки (стоимость доставки в договоре может быть не указана или указана отдельно от стоимости товара).

В данной ситуации учет в торговых (приобретение товаров) и промышленных (приобретение материалов) предприятиях может различаться.

2.1. ТЗР по приобретению материалов

• Бухгалтерский учет

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01), в которую включаются также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов (МПЗ) и приведение их в состояние, пригодное для использования (п. 11 ПБУ 5/01). Таким образом, ТЗР участвуют в формировании фактической себестоимости материалов.
Транспортно-заготовительные расходы – это затраты организации, непосредственно связанные с процессом заготовления и доставки материалов в организацию (п. 70 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, далее – Методические указания).
В состав ТЗР входят:

1. Расходы по погрузке материалов в транспортные средства и их транспортировке, подлежащие оплате покупателем сверх цены этих материалов согласно договору.
2. Расходы на командировки по непосредственному заготовлению материалов.
3. Плата за хранение материалов в местах приобретения, на железнодорожных станциях, пристанях, в портах.
4. Наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным посредническим организациям.
5. Стоимость потерь по поставленным материалам в пути (недостача, порча) в пределах норм естественной убыли.
6. Плата по процентам за предоставленные кредиты и займы, связанные с приобретением материалов до принятия их к бухгалтерскому учету.
7. Расходы по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, работников, непосредственно занятых заготовкой (закупкой) материалов и их доставкой (сопровождением) в организацию.
8. Расходы по содержанию специальных заготовительных пунктов, складов и агентств, организованных в местах заготовки материалов.
9. Другие расходы.

Согласно п. 83 Методических указаний ТЗР принимаются к учету по одному из трех вариантов, устанавливаемых организацией самостоятельно в учетной политике.
Вариант 1. Непосредственное (прямое) включение ТЗР в фактическую себестоимость материала (присоединение к договорной цене материала, к денежной оценке вклада в уставный капитал, если он вносится в форме МПЗ, и др.).
Данный вариант учета ТЗР целесообразно применять в организациях с небольшой номенклатурой материалов либо в случае существенной значимости отдельных видов и групп материалов. Подробно на этом варианте учета мы останавливаться не будем.

Вариант 2. ТЗР отражаются на отдельном субсчете к счету «Материалы».

Пример 2.
По состоянию на 1 июля 2005 г. в учете ООО «Гамма» числилось 80 ед. материала на сумму 10 100 руб. Сумма ТЗР, отраженная на субсчете 10-1-1 «ТЗР по материалам», равна 1 500 руб.

При приобретении материала организация произвела ТЗР в сумме 3 540 руб., в том числе НДС – 540 руб.
За месяц со склада в производство было отпущено 240 ед. материала.
Учетной политикой организации предусмотрено, что ТЗР подлежат учету на отдельном субсчете к балансовому счету 10 «Материалы»; стоимость материалов, отпускаемых со склада, определяется по способу средней себестоимости.

Для того чтобы отразить передачу материалов в производство, необходимо рассчитать среднюю себестоимость единицы материала, которая будет равна частному от деления стоимости всего материала на его количество.
Общая стоимость приобретенного в июле материала с учетом его остатка на начало месяца составляет 36 400 руб. (10 100 + 26 300), а общее количество – 260 шт. (80 + 180).
Стоимость одной единицы материала, определенная по способу средней себестоимости, составляет 140 руб. (36 400 руб. / 260 шт.).
Таким образом, стоимость материалов, переданных в производство, составила 33 600 руб. (240 шт. х 140 руб.).
Остаток материалов на складе на 1 августа составит 20 шт. (80 + 180 - 240). Стоимость остатка – 2 800 руб. (10 100 + 26 300 - 33 600).
Теперь произведем расчет величины ТЗР, подлежащих отнесению на затраты в июле 2005 года.

Расчет ТЗР за июль

(*) (4 500 руб. / 36 400 руб. х 100%) = 12,3626%.
(**) 33 600 руб. х 12,3626% = 4 154 руб.

В соответствии с п. 86 Методических указаний ТЗР, относящиеся к материалам, отпущенным в производство, на нужды управления и на иные цели, подлежат ежемесячному списанию на счета бухгалтерского учета, на которых отражен расход соответствующих материалов (на счета производства, обслуживающих производств и хозяйств и др.). Поэтому списание материалов в учете ООО «Гамма» будет отражено следующими проводками:

Организация имеет право (которое необходимо закрепить в учетной политике) применять упрощенные методы расчета ТЗР (ст. 88 Методических указаний):

• округление процента ТЗР до целых единиц;
• списание в полной сумме на счета 20, 23 и др. – при удельном весе ТЗР в учетной стоимости материалов не более 10%;
• списание ТЗР исходя из планового удельного веса с последующей корректировкой;
• применение процента ТЗР, сложившегося на начало текущего месяца, с корректировкой в следующем месяце, если недосписание (или излишнее списание) отклонений ТЗР превысит 5%.

Остановимся на двух из указанных методов расчета ТЗР.
Удельный вес ТЗР может округляться до целых процентов. Применительно к нашему примеру ТЗР составят 12%, а стоимость ТЗР, списанных за отчетный месяц, – 4 032 руб. (33 600 руб. х 12%).

При небольшом количестве ТЗР (не более 5% от договорной (учетной) стоимости материалов) организация вправе списать всю сумму ТЗР, возникших за отчетный период, на увеличение стоимости израсходованных (отпущенных) материалов.

Пример 3.
Воспользуемся данными примера 2, из расчета которого видно, что за отчетный месяц списано материалов на сумму 33 600 руб. Предположим, что ТЗР за месяц составили 1 600 руб.
Удельный вес ТЗР в стоимости списанных материалов составил 4,76% (1 600 руб. / 33 600 руб. х 100%).

В этом случае вся сумма ТЗР в размере 1 600 руб. может быть списана на увеличение стоимости израсходованных (отпущенных) материалов.

Вариант 3. ТЗР отражаются на отдельном счете «Заготовление и приобретение материальных ценностей» согласно расчетным документам поставщика.
По дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» отражается поступление материалов по покупной стоимости (Дебет 15 Кредит 60).
В кредит счета 15 в корреспонденции со счетом 10 «Материалы» относится стоимость фактически поступивших в организацию и оприходованных МПЗ.
Согласно п. 80 Методических указаний в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения материалов разрешается применять учетные цены.
В качестве учетных цен на материалы применяются:
а) договорные цены;
б) фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца или отчетного периода (отчетного года);
в) планово-расчетные цены;
г) средняя цена группы материалов.

При существенных отклонениях планово-расчетных и средних цен от рыночных они подлежат пересмотру. Такие отклонения не должны превышать, как правило, 10%.
Таким образом, проводкой Дебет 10 Кредит 15 материалы приходуются на склад по учетным ценам.
Сумма разницы в стоимости приобретенных МПЗ, исчисленной в фактической себестоимости их приобретения (заготовления) и учетных ценах, списывается со счета 15 на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
В соответствии с п. 85 Методических указаний ТЗР также можно относить на балансовый счет 15. Следовательно, в состав отклонения в стоимости материалов (разницы между фактической себестоимостью приобретаемых материалов и их учетной ценой) будет входить не только разница между стоимостью материала по договорной цене и его учетной ценой, но и сумма ТЗР, а сумма отклонений по окончании отчетного периода в полном объеме списывается на балансовый счет 16.
В остатке по балансовому счету 15 у организации может числиться только указанная в расчетных документах поставщика (счете, счете-фактуре, платежном требовании-поручении и т.п.) стоимость материалов, на которые к покупателю перешли права владения, пользования и распоряжения, но сами материалы еще не поступили (материалы в пути).
Рассмотрим на примере порядок отражения и списания отклонений фактической стоимости материалов от учетных цен.

Пример 4.
По состоянию на 1 июля 2005 г. в учете ООО «Гамма» числилось 80 ед. материала на сумму 10 000 руб. Сумма отклонений фактической стоимости материалов от учетных цен, отраженная как дебетовый остаток по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», составила 1 500 руб.
За месяц от поставщиков было получено четыре партии такого же материала.

При приобретении материала организация произвела ТЗР в сумме 3 540 руб., в том числе НДС – 540 руб. За месяц со склада в производство было отпущено 240 ед. материала. Учетная стоимость единицы материала равна 125 руб. (10 000 руб. / 80 шт.). Учетной политикой организации предусмотрено, что ТЗР включаются в состав отклонений.

Поступление материалов в учете ООО «Гамма» будет отражено следующими проводками:

Стоимость материалов, переданных в производство по учетным ценам, составила 30 000 руб. (240 шт. х 125 руб.). Остаток материалов на складе на 1 августа составит 20 шт. (80 + 180 - 240). Стоимость остатка – 2 500 руб. (10 000 + 22 500 - 30 000).

Списание отклонений в стоимости материалов по отдельным видам или группам материалов производится пропорционально учетной стоимости материалов исходя из процентного отношения суммы остатка величины отклонения на начало отчетного периода (1 500 руб.), текущих отклонений за период (6 800 руб.) к сумме остатка материалов на начало периода (10 000 руб.) и поступивших за этот период материалов по учетной стоимости (22 500 руб.). Полученное процентное отношение должно использоваться при списании отклонения на увеличение учетной стоимости израсходованных материалов.
Теперь произведем расчет величины отклонений, подлежащих списанию в июле 2005 года.

Расчет отклонений за июль

(*) (8 300 руб. / 32 500 руб. х 100%) = 25,5385%.
(**) 30 000 руб. х 25,5385% = 7 662 руб.

В соответствии с п. 86 Методических указаний отклонения подлежат списанию на те же счета бухгалтерского учета, что и материалы (на счета производства, обслуживающих производств и хозяйств и др.). Поэтому списание материалов в учете ООО «Гамма» будет отражено следующими проводками:

Согласно п. 88 Методических указаний, так же как и во втором варианте, допускается применение упрощенных вариантов расчета стоимости отклонений при их списании на расходы.

• Налоговый учет

Как уже говорилось выше, в бухгалтерском учете ТЗР участвуют в формировании фактической себестоимости материалов, а в налоговом некоторые их виды имеют особый порядок учета в уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль. Различия между бухгалтерским и налоговым учетом ТЗР представлены в таблице.

(*) ВНР – временные налогооблагаемые разницы; ВВР – временные вычитаемые разницы; ПР – постоянные разницы.
(**) ФС – в бухгалтерском учете ТЗР участвуют в формировании фактической себестоимости материальных ценностей (п. 6 ПБУ 5/01).
(***) МЦ – в налоговом учете ТЗР учитываются в стоимости приобретения материальных ценностей (п. 2 ст. 254 НК РФ).
(****) Обратите внимание! В соответствии с пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ.

Таким образом, постоянных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом не возникает.

Однако следует обратить внимание на такой момент. Если в бухгалтерском учете организация учитывает ТЗР по первому варианту, то они включаются в фактическую себестоимость материала напрямую.
Если же организация учитывает ТЗР на отдельном субсчете к счету 10 (вариант 2) или ведет учет заготовления материалов с применением счетов 15 и 16 (вариант 3), то указанные расходы распределяются между объектами учета. Таким образом, полная фактическая себестоимость материала формируется путем усреднения и распределения ТЗР во времени. Однако НК РФ не допускает использование описанного способа. В таком случае бухгалтеру придется идти одним из двух путей:
1. В бухгалтерском учете ТЗР учитывать на субсчете 10 или использовать счета 15 и 16, а в налоговом – включать их напрямую в фактическую себестоимость. Это приведет к огромному количеству расхождений, с трудом поддающихся расчету.
2. В налоговом учете ТЗР в фактическую себестоимость включаются не напрямую, а распределяются между объектами учета, то есть по аналогии с бухгалтерским учетом (вариантами 2 и 3). Работники бухгалтерии будут избавлены от трудоемких расчетов временных разниц. Единственное, что может грозить предприятию, это ответственность по ст. 120 НК РФ (штраф от 5 до 15 тыс. рублей) за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения.

2.2. ТЗР по приобретению товаров

Конкретный состав транспортных расходов при осуществлении торговых операций нормативными документами ни по бухгалтерскому учету, ни по налогообложению не определен. Перечень транспортных расходов, например, предложен в Методических указаниях по бухгалтерскому учету МПЗ, однако он предназначен для производственных организаций, закупающих материалы и сырье.
В целях бухгалтерского учета бухгалтерам торговых организаций можно порекомендовать применять Методические рекомендации Роскомторга, которые действуют до сих пор (Минфин РФ разъяснил, что организации, как и ранее, могут руководствоваться подобными отраслевыми инструкциями с учетом требований, принципов и правил, установленных в соответствии с нормативными документами по бухучету). Однако Методические рекомендации Роскомторга не являются обязательными к применению, поэтому состав транспортных расходов и выбранный способ их бухгалтерского учета необходимо закрепить в учетной политике.
Согласно п. 2.2 Методических рекомендаций Роскомторга в бухгалтерском учете в состав транспортных расходов включаются следующие виды затрат:

• оплата транспортных услуг сторонних организаций за перевозки товаров и продуктов (плата за перевозки, за подачу вагонов, взвешивание грузов и т.п.);
• оплата услуг организаций по погрузке товаров и продуктов в транспортные средства и выгрузке из них, плата за экспедиционные операции и другие аналогичные услуги;
• стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств (щиты, люки, стойки, стеллажи и т.п.) и их утепление (солома, опилки, мешковина и т.п.);
• плата за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах в пределах нормативных сроков, установленных для вывоза грузов в соответствии с заключенными договорами;
• плата за обслуживание подъездных путей и складов необщего пользования, включая плату железным дорогам согласно заключенным договорам.

Порядок отражения транспортных расходов, связанных с приобретением товаров, в бухгалтерском учете определен ПБУ 5/01. Согласно п. 6 ПБУ 5/01 затраты по заготовке и доставке МПЗ до места использования включаются в их фактическую себестоимость, которая может:

• либо сразу формироваться на счете 41 «Товары»;
• либо сначала накапливаться на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», а затем накопленная себестоимость списывается на счет 41 «Товары».

Существует еще один способ учета транспортных расходов. Согласно п. 13 ПБУ 5/01 торговые организации могут включать в состав расходов на продажу затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до их передачи в продажу.

Пример 5.
ООО «Альфа» (продавец) осуществляет поставку товара ООО «Гамма» (покупатель) на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС 18% – 18 000 руб.). Право собственности на товар переходит в момент отгрузки со склада поставщика. Доставка оплачивается отдельно, ее стоимость – 59 000 руб. (в том числе НДС 18% – 9 000 руб.).
Предположим, учетной политикой ООО «Гамма» предусмотрено включение расходов по доставке товаров в состав расходов на продажу.

В бухгалтерском учете ООО «Гамма» будут сделаны следующие проводки:

(*) Субсчет «Транспортные расходы»

Как видим, торговым организациям дано право самостоятельно определять в учетной политике для целей бухгалтерского учета порядок учета транспортных расходов по приобретению товаров:

• либо в себестоимости таких товаров;
• либо в составе расходов на продажу.

Однако следует отметить, что для бухгалтерского учета сам порядок расчета суммы транспортных расходов, приходящейся на остаток товаров, в нормативных документах четко не определен. Можно найти лишь упоминания о нем в следующих документах:

• п. 13 ПБУ 5/01: организация, осуществляющая торговую деятельность, затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, может включать в состав расходов на продажу;
• Инструкция по применению Плана счетов: по дебету счета 44 «Расходы на продажу» накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей. Эти суммы списываются полностью или частично в дебет счета 90 «Продажи». При частичном списании подлежат распределению в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую деятельность, расходы на транспортировку (между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца).

В пунктах 87, 88 Методических указаний приводится расчет списания ТЗР, но предложенная методика относится к разделу 2 «Учет материалов» и применять ее к товарам, по мнению автора, некорректно.
Получается, что порядок распределения транспортных расходов в бухгалтерском учете организация должна определить самостоятельно, закрепив его в приказе об учетной политике. С целью минимизации трудозатрат целесообразно использовать методику распределения расходов, изложенную в гл. 25 НК РФ.

Что касается налогового учета, то состав транспортных расходов, учитываемых в целях исчисления налога на прибыль, НК РФ не установлен. В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства (если иное не предусмотрено НК РФ). В связи с этим при определении состава транспортных расходов в налоговом учете можно воспользоваться Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД) , согласно которому к транспортным расходам относятся и сопутствующие услуги (см., например, ОКВЭД, класс 63 «Вспомогательная и дополнительная транспортная деятельность», включающий погрузку и разгрузку грузов и багажа, а также хранение и складирование всех видов грузов). Таким образом, в целях налогообложения можно принять такой же состав транспортных расходов, как и в бухучете.

Обратите внимание!Федеральным законом от 06.06.05 № 58-ФЗ внесены существенные изменения в гл. 25 НК РФ, в частности в ст. 320 НК РФ, которая посвящена порядку определения расходов по торговым операциям. Новая редакция ст. 320 НК РФ вступает в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования этого закона и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.
Итак, что же изменилось в порядке определения расходов по торговым операциям?
Во-первых, согласно новой редакции указанной статьи транспортные расходы по приобретению товаров можно учитывать не только в составе издержек обращения, но и включать в стоимость приобретения товаров, что позволит сблизить бухгалтерский и налоговый учет. (Старая редакция ст. 320 НК РФ предусматривала единственно возможный порядок списания транспортных расходов в уменьшение прибыли – расходы на доставку товаров подлежали распределению на остаток товаров на складе независимо от принятого в бухгалтерском учете способа отражения транспортных расходов).
…В сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика – покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров. К издержкам обращения не относится стоимость приобретения товаров по цене, установленной условиями договора. При этом налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. …Порядок формирования стоимости приобретения товаров определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и применяется в течение не менее двух налоговых периодов (новая редакция ст. 320 НК РФ).
Во-вторых, стала более корректной формула расчета среднего процента. Поясним это на примере.
Согласно ст. 320 НК РФ расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам относятся:

• стоимость приобретения (в старой редакции рассматриваемой статьи – покупных) товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде;
• суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика – покупателя товаров (в случае если эти расходы не включены в цену приобретения этих товаров).

Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Формула в старом варианте ст. 320 НК РФ.

Сумма прямых расходов, относящаяся к остаткам товаров на складе, определялась по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

(*) Получалось, что на практике в числителе фигурировали только транспортные расходы, хотя формально, следуя букве закона, речь идет о всех прямых расходах, то есть и транспортных расходах, и стоимости покупных товаров.

Формула в новом варианте ст. 320 НК РФ.

Сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

Пример 6.
Оптовая фирма ООО «Гамма» имеет за июнь 2005 г. следующие показатели. Транспортные расходы:

• остаток на начало месяца равен 40 000 руб.
• по доставке товаров от поставщика до склада ООО «Гамма» за июнь составили 140 000 руб.

• остаток на начало июня равен 500 000 руб.;
• поступило за июнь в сумме 700 000 руб.:
• реализовано за июнь на сумму 1 000 000 руб.;
• остаток нереализованных товаров на конец месяца составляет 200 000 руб. (500 000 + 700 000 - 1 000 000).

Учетной политикой организации для целей налогообложения определено, что стоимость приобретения товаров формируется без учета расходов, связанных с приобретением этих товаров.

По окончании июня бухгалтер ООО «Гамма» сделает следующий расчет:

1. Сумма остатка транспортных расходов на начало месяца и транспортных расходов, осуществленных в отчетном месяце, составит 180 000 руб. (40 000 + 140 000).
2. Сумма товаров, реализованных в отчетном месяце, и остатка товаров на конец месяца – 1 200 000 руб. (1 000 000 + 200 000).
3. Средний процент транспортных расходов по отношению к общей стоимости товаров составит 15% (180 000 / 1 200 000 х 100%).
4. Сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров на конец месяца, – 30 000 руб. (200 000 руб. х 15%).
5. Сумма транспортных расходов, которая будет уменьшать облагаемую базу по налогу на прибыль в июне, – 150 000 руб. (40 000 + 140 000 – 30 000).

В-третьих, новая редакция ст. 320 НК РФ, заменившая слова «товары на складе» на «нереализованные товары», наконец-то поставила точку в споре, учитывать ли в качестве расходов при расчете налога на прибыль расходы по доставке товаров, приходящиеся на товары, которые на конец отчетного месяца являются отгруженными (при особом переходе права собственности), но не реализованными. Теперь не вызывает сомнения, что сумма расходов на доставку, приходящаяся на отгруженный, но не реализованный товар, также должна учитываться в составе прямых расходов, приходящихся на остаток товара.

а) отнесения ТЗР на отдельный счет "Заготовление и приобретение материалов", согласно расчетным документам поставщика;

б) отнесения ТЗР на отдельный субсчет к счету "Материалы";

в) непосредственного (прямого) включения ТЗР в фактическую себестоимость материала (присоединение к договорной цене материала, присоединение к денежной оценке вклада в уставный (складочный) капитал, внесенный в форме материально-производственных запасов, присоединение к рыночной стоимости безвозмездно полученных материалов и др.).

Непосредственное (прямое) включение ТЗР в фактическую себестоимость материала целесообразно в организациях с небольшой номенклатурой материалов, а также в случаях существенной значимости отдельных видов и групп материалов.

Конкретный вариант учета ТЗР устанавливается организацией самостоятельно и отражается в учетной политике.

84. Транспортно-заготовительные расходы учитываются по отдельным видам и (или) группам материалов. Примерная номенклатура транспортно-заготовительных расходов приведена в приложении 2 к настоящим Методическим указаниям. Если нет значительного различия в удельном весе ТЗР, а также в случаях невозможности их отнесения непосредственно по конкретным видам и (или) группам материалов (например, по расходам, связанным с содержанием заготовительно-складского аппарата, оплате услуг сторонних организаций и т.п.) допускается вести учет ТЗР в целом по субсчету к счету "Материалы" или в целом по счету "Заготовление и приобретение материалов".

85. При применении метода учета ТЗР путем присоединения указанных расходов к счету "Заготовление и приобретение материалов" в состав отклонения в стоимости материалов (разницы между фактической себестоимостью приобретаемых материалов и их учетной ценой) входит сумма ТЗР и разница между стоимостью материала по договорной цене и его учетной ценой.

Сумма отклонений по окончании месяца (отчетного периода) в полном объеме списывается на счет "Отклонения в стоимости материальных ценностей".

В остатке по счету "Заготовление и приобретение материалов" у организации-покупателя может числиться только стоимость материалов, указанная в расчетных документах поставщика (счет, счет-фактура, платежное требование-поручение и т.п.), на которые от последнего к покупателю перешли права владения, пользования и распоряжения, но сами материалы еще не поступили.

86. Транспортно-заготовительные расходы или отклонения в стоимости материалов, относящиеся к материалам, отпущенным в производство, на нужды управления и на иные цели, подлежат ежемесячному списанию на счета бухгалтерского учета, на которых отражен расход соответствующих материалов (на счета производства, обслуживающих производств и хозяйств и др.).

87. Списание отклонений в стоимости материалов или ТЗР по отдельным видам или группам материалов производится пропорционально учетной стоимости материалов, исходя из отношения суммы остатка величины отклонения или ТЗР на начало месяца (отчетного периода) и текущих отклонений или ТЗР за месяц (отчетный период) к сумме остатка материалов на начало месяца (отчетного периода) и поступивших материалов в течение месяца (отчетного периода) по учетной стоимости.

Полученное в результате значение, умноженное на 100, дает процент, который следует использовать при списании отклонения или ТЗР на увеличение (удорожание) учетной стоимости израсходованных материалов.

88. Для облегчения выполнения работ по распределению ТЗР или величины отклонений в стоимости материалов допускается применение следующих упрощенных вариантов:

При небольшом удельном весе ТЗР или величины отклонений (не более 10% к учетной стоимости материалов) их сумма может полностью списываться на счет "Основное производство", "Вспомогательное производство" и на увеличение стоимости проданных материалов;

Удельный вес ТЗР или величины отклонений (в процентах к учетной стоимости материала) может округляться до целых единиц (т.е. без десятичных знаков);

В течение текущего месяца ТЗР или величина отклонений могут распределяться исходя из удельного веса (в процентах к учетной стоимости соответствующих материалов), сложившегося на начало данного месяца. Если это привело к существенному недосписанию или излишнему списанию отклонений или ТЗР (более пяти пунктов), в следующем месяце сумма списываемых (распределяемых) отклонений или ТЗР корректируется на указанную сумму прошлого месяца;

ТЗР или величина отклонений могут распределяться пропорционально их удельному весу (нормативу), закрепленному в плановых (нормативных) калькуляциях, к учетной стоимости используемых материалов. При этом если фактические размеры отклонений или ТЗР отличаются от нормативных размеров, в следующем месяце (отчетном периоде) сумма распределительных отклонений или ТЗР корректируется, т.е. увеличивается на недосписанную сумму или уменьшается на сумму, излишне списанную в прошлом месяце (отчетном периоде). Остатки ТЗР или величина отклонений на начало каждого месяца (отчетного периода) рассчитываются исходя из удельного веса (норматива) ТЗР или отклонений, предусмотренных в плановых (нормативных) калькуляциях, к фактическому наличию материалов в учетных ценах;

ТЗР или отклонения могут ежемесячно (в отчетном периоде) полностью списываться на увеличение стоимости израсходованных (отпущенных) материалов, если их удельный вес (в процентах к договорной (учетной) стоимости материалов) не превышает 5 процентов.

89. Условный расчет распределения отклонений и транспортно-заготовительных расходов приведен в приложении 3 к настоящим Методическим указаниям.

Вопрос от читательницы Клерк.Ру Олеси (г. Энгельс)

ООО «А» занимается продажей промышленного оборудования. Транспортные расходы относит к прямым расходам. Транспортные расходы подтверждаются следующими первичными документами: 1.акт оказания услуг от транспортной организации общей суммой за месяц, выставленный на последнее число месяца, 2.акт оказания услуг от организации сдающей в аренду транспортное средство с экипажем общей суммой, выставленный последним числом месяца, 3. акты оказания услуг от транспортной компании на каждую поставку ООО «А» *помимо товарных накладных на отгрузку товара.

В некоторых случаях выставляет акт выполненных работ с указанием транспортных расходов на доставку и договор об оказании транспортных услуг, по просьбе заказчика. Периодически указывает транспортные расходы отдельной строкой в товарной накладной. Но чаще всего учитывает стоимость доставки в стоимости продукции. В декларации по налогу на прибыль выручка от продажи оборудования указывается в строке «выручка от реализации покупных товаров», а выручка от оказания транспортных услуг отражается по строке «выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства».

Правомерно рассчитать процент выручки от реализации покупных товаров в общей сумме выручки, и именно этот процент транспортных расходов отнести к прямым относящимся к торговой деятельности и распределять их на остаток не реализованных товаров? А исходя из процента выручки от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства (транспортных услуг) в общей сумме выручки, процент транспортных расходов отнести к прямым расходам относящимся к оказанным услугам и полностью списывать их на себестоимость услуг, т.к. услуги оказаны полностью?

Хочу отметить, что выявить какая сумма транспортных расходов относится к конкретной поставке невозможно, т.к. акты от поставщиков услуг выставлены на общую сумму за прошедший месяц.

Приобретая материально-производственные запасы, необходимые для осуществления своей деятельности, организации несут различные сопутствующие расходы, а именно на транспортировку и страховку груза, оплату услуг морского порта, комиссионные брокеру, таможенные платежи. Такие расходы носят название - транспортно-заготовительные расходы. В данном разделе рассмотрим: понятие транспортно-заготовительных расходов, состав ТЗР, а также порядок их отражения в бухгалтерском и налоговом учете организации.

В соответствии с п. 70 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н (далее - Методические указания N 119н), транспортно-заготовительные расходы (далее - ТЗР) - это затраты организации, непосредственно связанные с процессом заготовления и доставки материалов в организацию.

В состав ТЗР входят: - расходы по погрузке материалов в транспортные средства и их транспортировке, подлежащие оплате покупателем сверх цены этих материалов согласно договору; - расходы по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, включая расходы на оплату труда работников организации, непосредственно занятых заготовкой, приемкой, хранением и отпуском приобретаемых материалов, работников специальных заготовительных контор, складов и агентств, организованных в местах заготовления (закупки) материалов, работников, непосредственно занятых заготовкой (закупкой) материалов и их доставкой (сопровождением) в организацию, отчисления на социальные нужды указанных работников; - расходы по содержанию специальных заготовительных пунктов, складов и агентств, организованных в местах заготовок (кроме расходов на оплату труда с отчислениями на социальные нужды); - наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным посредническим организациям; - плата за хранение материалов в местах приобретения, на железнодорожных станциях, портах, пристанях; - плата по процентам за предоставленные кредиты и займы, связанные с приобретением материалов до принятия их к бухгалтерскому учету; - расходы на командировки по непосредственному заготовлению материалов; - стоимость потерь по поставленным материалам в пути (недостача, порча) в пределах норм естественной убыли; - другие расходы.

Организации вправе установить свой более подробный перечень таких расходов, используя Примерную номенклатуру ТЗР, приведенную в Приложении 2 Методических указаний N 119н, и утвердить его в своей учетной политике. В бухгалтерском учете организации затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов (далее - МПЗ) до места их использования согласно п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденному Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н (далее - ПБУ 5/01), учитываются в стоимости приобретаемого сырья. Затраты по заготовке и доставке МПЗ, в частности, включают в себя: - расходы по страхованию; - затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации; - затраты за услуги транспорта по доставке МПЗ до места их использования, если они не включены в цену МПЗ, установленную договором; - начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит); - начисленные до принятия к бухгалтерскому учету МПЗ проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов.

Наряду с производственной деятельностью организации могут осуществлять торговую деятельность, например розничная продажа алкогольных напитков, сигарет, соков, минеральной воды и так далее. Согласно п. 13 ПБУ 5/01 такие организации могут затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу. В соответствии с п. 83 Методических указаний N 119н ТЗР принимаются к учету путем: - отнесения ТЗР на отдельный счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" согласно расчетным документам поставщика; - отнесения ТЗР на отдельный субсчет к счету 10 "Материалы"; - непосредственного (прямого) включения ТЗР в фактическую себестоимость материала. Это целесообразно в организациях с небольшой номенклатурой материалов, а также в случаях существенной значимости отдельных видов и групп материалов.

Если же организация приобретает материалы для перепродажи и включает расходы по доставке таких материалов на склад в издержки обращения, то она должна учитывать ТЗР по дебету счета 44 "Расходы на продажу", а в дальнейшем списать данные расходы в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж". Выбранный метод учета расходов по заготовке и доставке МПЗ в обязательном порядке должен быть отражен в учетной политике организации, используемой для целей бухгалтерского учета. Пример. Организация ООО "Омега" для последующей перепродажи приобрела партию материалов на общую сумму 11 800 руб. (в том числе НДС 18% - 1800 руб.). Расходы по доставке товаров до склада составили 2360 руб. (в том числе НДС 18% - 360 руб.).

Предположим, что учетной политикой ООО "Омега" предусмотрено, что расходы по доставке включаются в стоимость материалов, а формирование себестоимости производится с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". Тогда в бухгалтерском учете ООО "Омега" будут сделаны следующие записи: Дебет счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 10 000 руб. - отражена покупная стоимость материалов; Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 1800 руб. - учтен НДС по приобретенным материалам; Дебет счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 2000 руб. - учтены в стоимости материалов расходы по их доставке; Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 360 руб. - учтен НДС по доставке материалов; Дебет счета 10 "Материалы" Кредит счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" - 12 000 руб. (10 000 руб. + 2000 руб.) - отражена фактическая себестоимость товаров, поступивших на склад; Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС", Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" - 2160 руб. (1800 руб. + 360 руб.) - принят к вычету НДС; Дебет счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит счета 51 "Расчетные счета" - 14 160 руб. (11 800 руб. + 2360 руб.) - погашена задолженность по оплате материалов и услуг по их доставке. Допустим, что учетной политикой ООО "Омега" предусмотрено, что расходы по доставке и заготовке материалов учитываются в составе расходов на продажу. В бухгалтерском учете это будет отражено следующим образом: Дебет счета 10 "Материалы" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 10 000 руб. - отражена покупная стоимость материалов; Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 1800 руб. - учтен НДС по приобретенным материалам; Дебет счета 44 "Расходы на продажу" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 2000 руб. - отражены расходы по доставке материалов; Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 360 руб. - учтен НДС по доставке материалов; Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС", Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" - 2160 руб. (1800 руб. + 360 руб.) - принят к вычету НДС; Дебет счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит счета 51 "Расчетные счета" - 14 160 руб. (11 800 руб. + 2360 руб.) - погашена задолженность по оплате материалов и услуг по их доставке. В соответствии с п. п. 87, 88 Методических указаний N 119н ТЗР, относящиеся к материалам, отпущенным в производство, на нужды управления и на иные цели, подлежат ежемесячному распределению пропорционально учетной стоимости материалов, исходя из отношения суммы остатка величины ТЗР на начало месяца (отчетного периода) и текущей суммы ТЗР за месяц (отчетный период) к сумме остатка материалов на начало месяца (отчетного периода) и поступивших материалов в течение месяца (отчетного периода) по учетной стоимости. Полученное в результате значение, умноженное на 100, дает процент, который следует использовать при списании ТЗР на увеличение учетной стоимости израсходованных материалов.

Для облегчения выполнения работ по распределению ТЗР в стоимости материалов допускается применять следующие упрощенные варианты: - при небольшом удельном весе ТЗР (не более 10% к учетной стоимости материалов) их сумма может полностью списываться на счета 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и увеличение стоимости проданных материалов; - удельный вес ТЗР (в процентах к учетной стоимости материала) может округляться до целых единиц; - в течение текущего месяца ТЗР могут распределяться исходя из удельного веса (в процентах к учетной стоимости соответствующих материалов), сложившегося на начало данного месяца.

Если это привело к существенному недосписанию или излишнему списанию ТЗР (более пяти пунктов), в следующем месяце сумма списываемых (распределяемых) ТЗР корректируется на указанную сумму прошлого месяца; - ТЗР могут распределяться пропорционально их удельному весу (нормативу), закрепленному в плановых (нормативных) калькуляциях, к учетной стоимости используемых материалов. При этом если фактические размеры ТЗР отличаются от нормативных, в следующем месяце (отчетном периоде) сумма распределяемой суммы ТЗР корректируется, то есть увеличивается на недосписанную сумму или уменьшается на сумму, излишне списанную в прошлом месяце (отчетном периоде).

Остатки ТЗР на начало каждого месяца (отчетного периода) рассчитываются исходя из удельного веса (норматива) ТЗР, предусмотренных в плановых (нормативных) калькуляциях, к фактическому наличию материалов в учетных ценах; - ТЗР могут ежемесячно (в отчетном периоде) полностью списываться на увеличение стоимости израсходованных (отпущенных) материалов, если их удельный вес (в процентах к договорной (учетной) стоимости материалов) не превышает 5%. Выбор метода распределения расходов на продажу устанавливается организацией самостоятельно и закрепляется в ее учетной политике.

Порядок отражения ТЗР в налоговом учете организации зависит непосредственно от условий договора с поставщиком. Суммы расходов на доставку покупных товаров (материалов), предназначенных для дальнейшей реализации, до склада в случае если эти расходы не включены в цену приобретения таких материалов, относятся к прямым расходам согласно ст. 320 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке: 1) определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце; 2) определяется стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца; 3) рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов к стоимости товаров; 4) определяется сумма прямых расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров, как произведение среднего процента и стоимости остатка товаров на конец месяца. Пример. Организация ООО "Мир" учитывает расходы по доставке материалов в составе расходов на продажу. Допустим, что остаток по счету 44 "Расходы на продажу" на начало текущего месяца составил 20 000 руб., расходы на доставку товаров от поставщика за текущий месяц равны 40 000 руб. Остаток материалов на начало текущего месяца составил 100 000 руб.

За текущий месяц поступило материалов для перепродажи на сумму 500 000 руб., реализовано товаров на сумму 400 000 руб. Следовательно, остаток нереализованных материалов на конец текущего месяца будет равен: 200 000 руб. (100 000 руб. + 500 000 руб. - 400 000 руб.). Сумма транспортных расходов, которая должна быть списана за текущий месяц, рассчитывается следующим образом: 1) сумма остатка транспортных расходов на начало месяца и транспортных расходов, осуществленных в отчетном месяце, составит: 60 000 руб. (20 000 руб. + 40 000 руб.); 2) сумма товаров, реализованных в текущем месяце, и остатка нереализованных товаров на конец месяца будет равна: 600 000 руб. (400 000 руб. + 200 000 руб.); 3) средний процент транспортных расходов по отношению к общей стоимости товаров составит: 10% ((60 000 руб. / 600 000 руб.) x 100%); 4) сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров, на конец текущего месяца будет равна: 20 000 руб. (200 000 руб. x 10%); 5) сумма транспортных расходов, которая будет уменьшать облагаемую базу по налогу на прибыль в текущем месяце, составит: 40 000 руб. (20 000 руб. + 40 000 руб. - 20 000 руб.).

В бухгалтерском учете ООО "Мир" списание транспортных расходов за текущий месяц отразится следующей проводкой: Дебет счета 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж", Кредит счета 44 "Расходы на продажу" - 40 000 руб. - списаны транспортные расходы на себестоимость продаж. Таковы основные особенности отражения транспортно-заготовительных расходов в бухгалтерском и налоговом учете организации.

Получить персональную консультацию Антона Денисова в режиме онлайн очень просто - нужно заполнить . Ежедневно будут выбираться несколько наиболее интересных вопросов, ответы на которые вы сможете прочесть на нашем сайте.

Транспортно-заготовительные расходы (ТЗР) - это затраты организации, которые непосредственно связаны с процессом заготовления и доставки материалов в организацию (п. 70 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 28.12.2001 № 119н). О бухгалтерском учете ТЗР расскажем в нашем материале.

Что включается в ТЗР

К ТЗР относятся следующие расходы:

• расходы по погрузке материалов в транспортные средства и их транспортировке, подлежащие оплате покупателем сверх цены этих материалов согласно договору;
• расходы по содержанию заготовительно-складского аппарата организации;
• расходы по содержанию специальных заготовительных пунктов, складов и агентств, организованных в местах заготовок (кроме расходов на оплату труда с отчислениями на социальные нужды);
• наценки и надбавки, комиссионные вознаграждения, которые уплачиваются снабженческим, внешнеэкономическим и иным посредническим организациям;
• таможенные платежи;
• плата за хранение материалов в местах приобретения, на железнодорожных станциях, портах, пристанях;
• расходы на командировки по непосредственному заготовлению материалов;
• стоимость потерь по поставленным материалам в пути (недостача, порча), в пределах норм естественной убыли;
• другие расходы.

ТЗР наряду со стоимостью материалов по ценам поставщиков и расходами по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию, образуют фактическую себестоимость материалов (п. 68 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 28.12.2001 № 119н).

Как учитываются ТЗР

Действующие нормативные документы по бухгалтерскому учету предусматривают 3 варианта учета ТЗР (п.п. 83, 85 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 28.12.2001 № 119н):

1) ТЗР относятся на счет 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей»;

2) ТЗР списываются на отдельный субсчет к счету 10 «Материалы»;

3) ТЗР включаются в фактическую себестоимость материалов, учитываемых на счете 10.

У тех, кто может вести упрощенный бухучет, есть еще один вариант: списывать ТЗР на расходы сразу в момент их возникновения (п. 13.1 ПБУ 5/01).

При этом важно учитывать, что конкретный порядок учете ТЗР каждая организация определяет самостоятельно с учетом своей специфики и закрепляет это в своей .

К примеру, при учете ТЗР на субсчете к счету 10 бухгалтерские записи будут следующие:

Дебет счета 10, субсчет «ТЗР» — Кредит счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др.

Проводки по списанию ТЗР

Если ТЗР включаются в фактическую стоимость материалов на счете 10, списание ТЗР происходит в составе стоимости списываемых материалов автоматически:

Дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 91 «Прочие доходы и расходы» и др. - Кредит счета 10

В остальных случаях списывать ТЗР нужно отдельной бухгалтерской записью.

ТЗР ежемесячно списываются на те же счета бухгалтерского учета, на которые была отнесена стоимость списываемых материалов (п. 86 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 28.12.2001 № 119н).

Для списания ТЗР по отдельным видам или группам материалов рассчитывается средний процент ТЗР (ТЗР %):

где ТЗР Н - сумма остатка ТЗР на начало месяца;

ТЗР М - ТЗР за месяц;

М Н — сумма остатка материалов на начало месяца;

М М - сумма поступивших материалов за месяц.

Соответственно, умножив ТЗР % на стоимость списываемых материалов по учетной стоимости, получаем часть ТЗР, подлежащих списанию в этом месяце.

При учете ТЗР на счете 16 такими записями могут быть:

Дебет счетов 20, 23, 26, 91 и др. - Кредит счета 16.

Весомую долю в себестоимости выпускаемого продукта занимают транспортно-заготовительные расходы (ТЗР). О том, как рассчитать ТЗР и учесть их, расскажет эта публикация.

Понятие транспортно - заготовительных расходов

ТЗР объединяют целый комплекс затрат, связанных с заготовкой, покупкой и доставкой товаров, запасов, инструментов и других материальных ценностей (МЦ). К ним относят такие расходы:

• Транспортировка;
• Страхование груза;
• таможенные сборы;
• вознаграждение посредническим или снабженческим фирмам;

• погрузка МЦ (при наличии таких условий в договоре);
• содержание складского аппарата компании (в т.ч. зарплата и отчисления в фонды);

• персонала, занимающегося приемом, заготовлением, организацией хранения и отпуском МЦ;
• сотрудников заготконтор и агентств, учрежденных по местам закупки МЦ;
• работников, занятых заготовкой/закупкой МЦ, их транспортировкой или сопровождением;

• плата за хранение МЦ, например, на ж/д станциях либо в портах;
• уплата процентов за кредит на покупку ТМЦ до момента признания в учете;
• командировочные расходы, напрямую связанные с закупкой МЦ;
• суммы потерь по МЦ, произошедших в пути в пределах действующих норм убыли.

Компаниям дано право установить собственный, приемлемый для них перечень подобных затрат и означить его в учетной политике. Номенклатура и характеристика транспортно - заготовительных расходов представлена в приложении № 2 к Методуказаниям по бухучету МПЗ, утвержденным пр. Минфина от 28.12.2001 № 119н.

Расчет транспортно - заготовительных расходов

Напрямую включить все ТЗР в себестоимость продукта достаточно сложно, поскольку информация об их составе и размере, аккумулированная в первичных формах, может поступать с запозданием не только на момент поступления МЦ, но и списания в производство, т. е. к формированию себестоимости. Поэтому учитывать всю сумму ТЗР в себестоимости возможно лишь при небольших оборотах фирмы и однородных операциях. К примеру, если компания занимается производством продукции одного наименования, стоимость ее транспортировки будет полностью включаться в конечную себестоимость.

Если же фирма несет затраты по производству нескольких номенклатурных наименований продукции или работает по нескольким видам деятельности, сумму ТРЗ рассчитывают по вариантам, смысл которых сводится к обособленному учету этих затрат на протяжении конкретного отчетного периода и распределении их на выпущенную продукцию и остатки ТМЦ в кладовых пропорционально.

Расчет ТЗР, подлежащих переносу на счета, где фиксируются затраты МЦ, производится по формуле:

% ртзр = (ТЗР н + ТЗР от) / (М к + Р от) х 100, где

% ртзр – процент распределения ТЗР,

ТЗР н – ТЗР на начало,

ТЗР от – ТЗР за отчетный период,

М к – остаток МЦ на конец периода;

Р от – расход МЦ за отчетный период.

Сумма ТЗР, подлежащая списанию рассчитывается понесенных затрат на рассчитанный процент. Если ТЗР не превышает 10% от стоимости МЦ, то их сумма в полном объеме может быть списана на счета затрат.

Учет транспортно - заготовительных расходов

Фирмы – упрощенцы вправе включать ТЗР в расходы того периода, когда они были произведены. Остальные же компании должны учитывать их по одному из предлагаемых вариантов.

1. Включать в стоимость МПЗ (для небольших фирм, производящих товары одной номенклатурной позиции).

Пример

Компания-автоперевозчик доставила фирме-заказчику товары: конфеты трех наименований.

Название продукта
Конфеты А
Конфенты Б
Конфеты В

Стоимость перевозки – 3000 руб.

Бухгалтер производит расчет транспортных расходов по доставке груза по позициям:

• Для товара А = 3000 х 20 000 / 98 000 = 612 руб.
• Для товара Б = 3000 х 36 000 / 98 000 = 1102 руб.
• Для товара В = 3000 х 42 000 / 98 000 = 1286 руб.

Проводка:

Д/т 10 (41) К/т 60 – на сумму 101 000 руб.

1. Вести учет ТЗР отдельно и списывать на затраты, рассчитывая их сумму пропорционально стоимости МЦ, реализованных или отпущенных в производство в определенный отчетный период. Этот вариант наиболее приемлем для компаний с обширной номенклатурой МПЗ.

Учет ТЗР ведут на счете 15 «Заготовление/приобретение МЦ», иногда (в торговле) на субсчете к счету 44 «Расходы на продажу». Накопленную сумму в конце месяца распределяют на остатки МПЗ в производстве и кладовой.

МЦ учитываются по группам (сырье, материалы, товары и др.), каждая из которых объединяет соответствующую номенклатуру. Сумма ТЗР на переданные в производство МЦ рассчитывается по представленный выше формуле.

Пример

Остатки МЦ на начало марта составили 48 000 руб. Сумма ТЗР на счете15 - 7000 руб.

За март получено ТМЦ на сумму 130 000 руб.

ТЗР за март составили 20 000 руб.

Отпуск МЦ из кладовой – 123 000 руб.

Транспортно - заготовительные расходы (процент в смете)составили:

Операция	Сумма на счетах (в руб.)
Сальдо на начало месяца:
Поступление МЦ
Отпуск МЦ за месяц
Сальдо на конец месяца:
Произведенные расчеты
К ртзр = (27 000) / (123 000 + 55 000)
Сумма ТЗР к списанию (123 000 х 0,1517)
Остаток ТЗР на конец м-ца (27 000 – 18 659,1)

Проводки по учету ТЗР:

Д/т 15 К/т 60 – 20 000 руб.

Д/т 20 (23, 25,26, 29) К/т 15 –18 659,1 руб.

ТЗР фиксируются во 2-м разделе баланса по строке 1210 «Запасы», а в Отчете о финансовых результатах – в строке 2120 «Себестоимость продаж».